摘要 018年3月13日召开的十三届全国人民代表大会第一次会议第四次全体会议上，国务委员王勇对新一轮国务院机构改革方案进行了说明。在该改革方案中，决定“将省级和省级以下国税地税
2018年3月13日召开的十三届全国人民代表大会第一次会议第四次全体会议上，国务委员王勇对新一轮国务院机构改革方案进行了说明。在该改革方案中，决定“将省级和省级以下国税地税机构合并，具体承担所辖区域内各项税收、非税收入征管等职责”。改革方案于今年3月17日由人大代表表决通过，这就意味着在我国实行了24年的“分税制”模式将迎来一定程度的转变，我国的财税格局也将迎来新的局面，财税改革迈出了重大且坚实的一步。新一轮政府机构改革决定将省级及以下国地税机构合并，该作何评价?作为政府“钱袋子”机构的改革，又为何放在了方案的最后?这与全面深化改革又有何种联系?本文将以国地税机构合并改革为出发点，对当前正进行的财税改革展开分析。
一、对本轮财税机构改革的评价及展望
本次机构改革延循了中共十九届三中全会的精神。根据该精神，国家党政机关改革时要“理顺中央和地方职责关系，更好发挥中央和地方两个积极性”，途径之一则是“赋予省级及以下机构更多自主权”，中央方面则更多地在加强宏观事物管理方面下功夫。张守文在《财税法疏议》(2016年版)中指出：“国家已经充分认识到事权与财权关系的紧密关联，强调事权与支出责任要相匹配”。就财税改革而言，将省级及以下国地税机构合并，一定程度上可以改变以往中央与地方财政的事权财权不平衡的关系。根据国家统计局相关数据，近十年来中央与地方的财政收入比重大抵相当，但是支出比重却呈严重的两极分化(如图1)，地方的财政收入与支出比重严重不匹配。尽管在一定时间内可以发挥中央“集中力量干大事”的优势，便于宏观调控;但同时也降低了地方的活力，挫伤地方的积极性。特别是在前几年，地方上通行的“土地财政”模式已陷入举步维艰、后继乏力的境地，而在“营改增”也基本完成的时段，转变财税体系格局显得尤为重要。当前我国经济正处于向高质量发展转变的阶段，中共十九大报告提出了“构建市场机制有效、微观主体有活力、宏观调控有度的经济体制”，要让市场机制在经济发展中起到决定性作用，更好地发挥政府的调节作用，就必须对地方财政有一定的弹性放松，进而扶持地方企业，特别是鼓励地方中小企业，做活微观。中央与地方的事权财权关系的重新调整划分，自然也就成为了当前财税改革的核心问题和当务之急。
推荐期刊：《财税与会计》河南省财政厅主办，财税、财会工作刊物。交流财税、财会工作如何服务于改革开放搞活的实践经验，报道财政、税收和财务会计理论研究成果，促进财税财会工作发展。荣获中文核心期刊(1992)。
省级及以下国税地税机构的合并只是解决该问题的一步。这是基于地方财政压力和税收征管系统电子化完成而水到渠成的结果，一定程度上可以达到疏通纳税渠道、减少纳税环节、防止对纳税人的重复征税的目的。但如何重新划分中央与地方的事权财权关系，仍然是一个宏大的命题。可以预见，“分税制”模式下的总体格局不会改变，缓解地方财政压力也并不是简单地将部分税种由中央划归到地方就可以解决。在党的十八届三中全会通过的《全面深化改革若干重大问题的决定》中提到，要“保持现有中央和地方财力格局总体稳定，结合税制改革，考虑税种属性，进一步理顺中央和地方收入划分”。税率、税种的重新设置和划分虽然很关键，但只是实施方法与措施，是为了保持总体的财税格局稳定，这其中需要法治来引导，为其保驾护航。
同时，重新划分税种之后又是否反而会加重纳税人的负担，是否又会陷入新时代“黄宗羲定律”的困境?若是实际上加重了纳税人的税赋负担，又违背财税改革的本意，也不利于国民经济的健康发展。要维持税赋的动态平衡，使国家财税收入保持相对稳定，税赋也控制在合理范围内，这同样需要法治来引导和进行规制。
基于此，更为关键的是，应当使税种税率的重新设置划分成为落实“税收法定原则”的契机。机构改革只是其中的第一步。从更宏观角度看，建设社会主义市场经济的关键在于如何处理政府与市场的关系，即如何在公有制基础上发展市场经济、法治经济的问题。本次国地税机构合并体现了财税综合改革的必要性，具有积极的意义，并推动了财税法治发展进程。
二、财税制度牵连性对法治发展及改革思维的影响
财税是治国理政之重器。那么，为什么在机构改革方案中关于财税机构改革的内容会被放在方案最后呢?这并不是对财税改革的不重视，恰恰相反，改革是系统、整体的工程，正是因为财税改革牵涉之广、意义之大，对改革具有保障和调节的作用。财税改革若进行不顺利，势必也将影响其他事项的改革。财税改革既是整体改革的保障，也是其底线。财税法与财税改革之所以是一件举足轻重的大事，除了财税制度在社会建设承担的基础作用之外，更在于其广泛的牵连性，在新时代尤为如此，可谓“牵一发而动全身”。财税法的牵连性决定了税改内容将放在改革方案最后，与法治之间有相互促进的作用。
(一)财税制度牵连性对法治发展的影响
新时代下的财税改革进程，就是经济法学不断发展、法律品质不断增加的过程，也是法治不断发展的进程。当前政府面临的问题已不限于如何组织发展建设，更在于规范改善当前治理模式，也就是如何平衡新时代下新的主要矛盾问题。伴随着主要矛盾的转化，需要追求更高质量的治理模式，需要对相关财税制度进行整体、系统的修缮，对相关法令进行整合出台。财税法以其地位之重要、内涵之丰富、牵涉之广泛、操作之复杂，在诸法学学科中也是较为少见的。
比如，财税制度事关经济利益的调整分配，不仅事关民生民计，更牵涉到政治治理体制的变化乃至社会结构的变迁，这对法治提出了更高的要求。刘剑文(2015年)指出：财税改革的三个重要主体，是预算制度的建立与完善、税收制度的丰富与调整、政府间财政关系的处理。诸如房产税等税种的出台酝酿将影响到千家万户的切身利益，“营改增”等征税方法的调整则意味着我国财税治理模式的转变。单飞跃(2017年)认为：“经济法必须以维护和促进本民族的独立和发展为使命”，财税制度牵涉到国家经济命脉如何稳健发展，新时代下我们应该追求新的治理模式，不仅仅是对国家事务的统治管理，更应当追寻良法治世，更加注重社会效益。
财税制度对法治提出了更高的要求，同时也促进了法学本身的发展。比如，财税法的发展牵涉到了经济法学科之争。学科之争的背后其实是研究方法之争，同时也是财税法广泛牵连性的体现。与其他法学学科不同，经济法学的发展其实是一个不断被剥离的过程。改革开放以来，伴随着经济发展理念的转变和经济法制的需要，经历了“大经济法时代”、经济法学研究低迷时期直到现在的复兴。我们面临的问题更加复杂，千头万绪，问题间的牵连也更加频繁紧密，单靠一门学科并不能完全妥善地解决问题，更何况本身就与经济、政策等密不可分的经济法学。因此笔者认为，财税法学的牵连性不一定非要通过过分强调在部门法学之外另设领域法学来体现，并以此来谋求学科独立。因为本身领域法学与部门法学的分类标准并不相同，本身就不在一个框架体系内，领域法学本身强调的就是多部门法、多学科在问题领域内通力合作，在此前提下再来过分强调单个学科的独立，未免有违初衷，也有违领域法学的应有之义。但也不得不承认，传统法治理论“不能为国家干预的合理性或正当性提供有力的伦理支持和法理解释”，经济法缺少权利义务的规定，这正是领域法学的核心即“问题意识”或“问题导向”所致力解决的。特别是在新时代新背景下，新的技术、新的理念层出不穷，然而法律制度却不可避免地具有一定的滞后性，需要一个匹配适应的发展过程。此次国地税机构合并外表上是行政机构的变迁，核心却需要经济法学的相关知识来进行引导。也正因为上至庙堂下到江湖，财税制度的牵连影响无处不在，所以当进行财税改革时才必须慎之又慎。由此引发了许多探讨和争议，以“问题意识”和“问题导向”来进行研究，可以有的放矢，事半功倍，尽量减少改革的弯路，并提升经济法的法律品质。新时代下的财税改革进程，就是经济法学不断发展、法律品质不断增加的过程，也是法治不断发展的进程。
(二)财税制度牵连性对改革思维的影响
在以法治引领改革的路径中，必须转变改革的思维。笼统地说，改革所面临的问题无非是理论与实践两大类，这就是财税改革需要关注的问题和领域。其大致可分为“为什么要进行财税改革”“该进行哪些方面的改革”和“该以怎样的措施和步骤来进行财税改革”三个层次的问题，以及法治在其中发挥的作用。以往财税改革往往仅限于财税事项内，较少进行整体考虑，这是由于改革目的的不同。在古代，财税改革的最终目的在于增加税赋，改革只是税种的合并，从“租庸调制”到“一条鞭法”莫不如是。其结果往往就是将地方的“杂税”统一到中央税赋中去，以增加财政收入，因此统治者不需要通盘考虑财税改革的整体效果。但事实上，地方财政的维持、支出问题并没有得到解决，抛开官员个人素质问题，仅仅是为了地方财政的正常维持也不得不在“正税”外再额外征收“杂税”，甚至直接提高税率，待矛盾凸显后再行改革，循环往复，也就是大儒黄宗羲所说的“积累莫返之害”。这样的财税改革往往只着力于当下，具有任意性和随意性，缺乏法治的引导的约束。而现如今的财税改革更应该考虑分配问题，应对当代社会的“分配危机”而采取举措。这就必须要考虑社会整体效益，考虑到财税制度的牵连性，考虑到领域内方方面面的问题。唯有以法治来进行引导和规范才能防范风险。财税制度牵连性对财税改革的影响，就是问题意识导向的过程，也就是研究方式的转变和重新选择。
由于财税制度具有广泛的牵连性，对于财税法和财税改革的研究，目光必须更长远、更宏大。横向来看，我国社会主义初级阶段的特殊国情和人民民主专政的国体决定了我国不可能直接照搬任何国家的财政模式，必须与我国当前的经济政策相匹配。从纵向上来看，如何平衡地方与中央的事权财权关系是财税改革中所要考虑的核心问题。两千多年的中央集权式治理模式直至今天仍有重大影响。与历代变革不同的是，古时候皇帝的颁布的诏书命令也是正式法源之一，但今天的财税改革还牵涉到法律与政策之间的关系。考虑“政策先行”“先行先试”与当前法律的冲突。正因为财税法有如此广泛的牵连性和不确定性，法治必须贯穿其中，进行法律继承和法律移植时也必须慎之又慎。经历了经济的奇迹式崛起后，我国所面临的问题也更为复杂棘手。公丕祥(1998年)指出：“经济制度的正义性问题，反映了一个社会的经济接受能够得到该社会成员信念认同的程度，同时体现了一种经济机制的合法性”。中国用不到四十年时间，走完了资本主义国家上百年走完的路。随着经济新常态的到来，各类社会风险和社会矛盾也逐渐凸显，因此此刻不仅应该树立问题意识，还应当有危机意识。古人云：“存不忘亡，安必虑危”。党的十九大报告指出的主要矛盾变化，深刻地反映了当前面临的困境。
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